一、所得稅會(huì)計(jì)的一般程序

所得稅核算一般程序如下圖所示：

資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì) 利益中抵扣的金額。

資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)＝未來可稅前列支的金額 某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)＝成本－以前期間已稅前列支的金額

二、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)——固定資產(chǎn)（★★）

賬面價(jià)值＝實(shí)際成本－會(huì)計(jì)累計(jì)折舊－固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 計(jì)稅基礎(chǔ)＝實(shí)際成本－稅法累計(jì)折舊

【例題 計(jì)算分析題】A 企業(yè)于 20×6 年 12 月 20 日取得的某項(xiàng)固定資產(chǎn)，原價(jià)為 750 萬元，使用年限為 10 年，會(huì)計(jì)上采用年限平均法計(jì)提折舊，凈殘值為零。稅法規(guī)定該類（由于技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)品更新?lián)Q 代較快的）固定資產(chǎn)采用加速折舊法計(jì)提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計(jì)稅時(shí)采用雙倍余額遞減法計(jì)列 折舊，凈殘值為零。20×8 年 12 月 31 日，企業(yè)估計(jì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的可收回金額為 550 萬元。

分析：20×8 年 12 月 31 日，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面凈值＝750－75×2＝600（萬元），該賬面凈值大于其可收回金額 550 萬元，兩者之間的差額應(yīng)計(jì)提 50 萬元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

20×8 年 12 月 31 日，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值＝750－75×2－50＝550（萬元） 其計(jì)稅基礎(chǔ)＝750－750×20%－600×20%＝480（萬元）

（解析：第一年折舊金額＝750×20%＝150，則第一年年末的賬面價(jià)值＝750－150＝600） 該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值 550 萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ) 480 萬元之間的 70 萬元差額，將于未來期間計(jì)入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。

三、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)——無形資產(chǎn)（★★）

（一）對(duì)于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定有關(guān)研究開發(fā)支出區(qū)分兩個(gè)階段，研究 階段的支出應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益，而開發(fā)階段符合資本化條件以后發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)資本化作為無形資產(chǎn)的成本；稅法規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng) 期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的 50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無 形資產(chǎn)成本的 150%攤銷。

例題：A 企業(yè)當(dāng)期為開發(fā)新技術(shù)發(fā)生研究開發(fā)支出計(jì) 2 000 萬元，其中研究階段支出 400 萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為 400 萬元，符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為 1 200 萬元。稅法規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì) 入當(dāng)期損益的，按照研究開發(fā)費(fèi)用的 50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的 150%攤銷。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當(dāng)期期末已達(dá)到預(yù)定用途（尚未開始攤銷）。

A 企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的研究開發(fā)支出中，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予費(fèi)用化的金額為 800 萬元，形成無形資產(chǎn) 的成本為 1 200 萬元，即期末所形成無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值為 1 200 萬元。

A 企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的 2 000 萬元研究開發(fā)支出，按照稅法規(guī)定可在當(dāng)期稅前扣除的金額為 1 200 萬元。

所形成的無形資產(chǎn)在未來期間可予稅前扣除的金額為 1 800 萬元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為 1 800 萬元，形成暫時(shí)性差異 600 萬元。

（二）無形資產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量時(shí)，會(huì)計(jì)與稅法的差異主要產(chǎn)生于對(duì)無形資產(chǎn)是否需要攤銷、無形資產(chǎn)攤 銷方法、攤銷年限、預(yù)計(jì)凈殘值的不同以及無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提。

1．對(duì)于使用壽命有限的無形資產(chǎn)： 賬面價(jià)值＝實(shí)際成本－會(huì)計(jì)累計(jì)攤銷－無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 計(jì)稅基礎(chǔ)＝實(shí)際成本－稅法累計(jì)攤銷

2．對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)： 賬面價(jià)值＝實(shí)際成本－無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 計(jì)稅基礎(chǔ)＝實(shí)際成本－稅法累計(jì)攤銷

【例題 計(jì)算分析題】乙企業(yè)于 20×7 年 1 月 1 日取得的某項(xiàng)無形資產(chǎn)，取得成本為 1 500 萬元，取 得該項(xiàng)無形資產(chǎn)后，根據(jù)各方面情況判斷，乙企業(yè)無法合理預(yù)計(jì)其使用期限，將其作為使用壽命不確定的 無形資產(chǎn)。20×7 年 12 月 31 日，對(duì)該項(xiàng)無形資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試表明其未發(fā)生減值。企業(yè)在計(jì)稅時(shí)，對(duì)該項(xiàng)無形資產(chǎn)按照 10 年的期限采用直線法攤銷，攤銷金額允許稅前扣除。

【分析】會(huì)計(jì)上將該項(xiàng)無形資產(chǎn)作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，因未發(fā)生減值，其在 20×7 年 12月 31 日的賬面價(jià)值為取得成本 1 500 萬元。

該項(xiàng)無形資產(chǎn)在 20×7 年 12 月 31 日的計(jì)稅基礎(chǔ)為 1 350（成本 1 500－按照稅法規(guī)定可予稅前扣除 的攤銷額 150）萬元。

該項(xiàng)無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值 1 500 萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ) 1 350 萬元之間的差額 150 萬元將計(jì)入未來期間企 業(yè)的應(yīng)納稅所得額。

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